П`ятий апеляційний адміністративний суд підтвердив правомірність нарахування товариству пені за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД на загальну суму 12,7 млн гривень
Головне управління ДПС в Одеській області , опубліковано 25 липня 2025 о 12:25 Розділ: Новини
Головне управління ДПС в Одеській області інформує, що П`ятий апеляційний адміністративний суд у справі № 420/11980/24 постановою від 08.07.2025 апеляційні скарги товариства (далі також – ТОВ, платник, позивач) та Головного управління ДПС в Одеській області ГУ ДПС, відповідач, контролюючий орган) залишив без задоволення; рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24.01.2025, яким оскаржене повідомлення-рішення у сумі 12,88 млн. грн. скасовано у частині, що перевищує 12,73 млн грн – залишив без змін.
Контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ з питань дотримання вимог валютного законодавства при здійсненні операцій за зовнішньоекономічними контрактами за період діяльності з 26.08.2022 по дату закінчення документальної перевірки, за результатами якої складено акт від 23.01.2024 та винесено оскаржене повідомлення-рішення.
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пунктів 1, 2 ст.13 Закону України від 21.06.2018 № 2473-VIII «Про валюту і валютні операції» із змінами (далі – Закон № 2473-VIII) п. 14 прим. 2 Постанови Правління НБУ від 24.02.2022 № 18 «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану», із змінами по експортним договорам/контрактам в частині:
несвоєчасного отримання валютної виручки на поточний рахунок ТОВ в загальній сумі 2,2 млн дол США по договорам, укладеним з нерезидентом (Велика Британія);
ненадходження валютної виручки на поточний рахунок ТОВ в загальній сумі 5,8 млн дол США, в т.ч.: по договорам, укладеним з нерезидентом (Велика Британія – 5,7 дол США) та нерезидентом (ОАЕ – 0,8 млн дол США).
Колегія суддів погодилася з висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Щодо посилань позивача на існування мораторію на нарахування пені за порушення законодавства про зовнішньоекономічну діяльність:
З урахуванням дії на території України воєнного стану, пунктом 69 Податкового кодексу України (зі змінами, далі – ПКУ) встановлені певні особливості, які підлягають застосуванню до моменту закінчення дії воєнного стану.
Як вбачається з матеріалів справи, перевірка ТОВ проведена у період з 05.02.2024 по 09.02.2024, тобто на момент прийняття наказу про проведення документальної перевірки та на момент її проведення нормами ПКУ було надано право контролюючому органу проводити, зокрема, документальні позапланові перевірки платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження валютної виручки за експортними операціями.
Враховуючи зазначене, на момент проведення перевірки позивача мораторій на проведення документальних позапланових перевірок не діяв.
Документальна позапланова перевірка позивача була проведена ГУ ДПС відповідно до вимог ПКУ на підставі отриманої від НБУ податкової інформації, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження валютної виручки за експортними операціями. Тобто перевірка призначена та проведена у відповідності до вимог ПКУ.
Слід зазначити, що Верховний Суд (далі - ВС) у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 23.07.2024 у справі №240/25642/22 сформулював висновок, відповідно до якого, з 01.01.2021 пеня, нарахування якої встановлено ч. 5 ст. 13 Закону № 2473-VIII, за порушення строків розрахунків за операціями з експорту/імпорту товарів, у період дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19), застосовується на загальних підставах і на таку не поширюються положення абз. 11 п. 52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» ПКУ.
Окрім того, ВС у вказаній постанові висловив правову позицію стосовно застосування приписів пп. 129.9.7 п. 129.9 ст. 129 ПКУ (якими встановлено, що пеня не нараховується, а нарахована пеня підлягає анулюванню у випадках, передбачених цим Кодексом), до правовідносин з нарахування пені за порушення граничних строків розрахунків в іноземній валюті, згідно якої пеня, як міра відповідальності, яка нараховується за порушення граничних строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності, врегульована спеціальним Законом, відповідно на таку (пеню) не розповсюджуються положення пп. 129.9.7 п. 129.9 ст. 129 ПКУ, за аналогією з положеннями абз. 11 пункту 52-1 та пп. 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.
ВС здійснено відступ від висновку, викладеного в постановах від 15.02.2024 у справі № 420/1538/23, від 28.03.2024 у справі № 80/17879/22, від 13.05.2024 у справі № 420/11208/23 про неможливість нарахування пені за порушення строків розрахунків в іноземній валюті під час дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
За таких обставин, враховуючи правові висновки ВС, які в силу положень ч. 5 ст. 242 КАС України є обов`язковими для судів першої та апеляційної інстанцій, колегія суддів доходить висновку про безпідставність тверджень позивача про неправомірність нарахування контролюючим органом пені за порушення строку розрахунків в іноземній валюті за період по 30.06.2023 у зв`язку із запровадженням на всій території України карантину.
Що стосується суті виявлених порушень, колегія суддів зазначає наступне:
Як зазначає ТОВ, для розрахунків з контрагентами нерезидентом було відкрито розрахунковий рахунок у банку, який зареєстрований в м. Мінськ, Республіка Білорусь, однак, з огляду на військову агресію російської федерації та введення у зв`язку з цим санкцій, діяльність зазначеного банку на території України заблокована та перерахунок коштів не здійснюється.
У позові ТОВ посилалось на те, що у зв`язку з вищевикладеним нерезидент звернувся до Естонської ТПП з проханням видати підтвердження про настання обставин непереборної сили. У лютому 2024 року Естонською ТПП були видані Сертифікати про настання форс-мажорних обставин від 23.02.2024 щодо контрактів; крім того були отримані Сертифікати Торгової палати Гемпшира від 15.03.2024 щодо контрактів.
По контрактам укладеним ТОВ з нерезидентом (OAE) позивач не заперечує факт порушення граничних строків розрахунків за операціями з експорту товарів за укладеними договорами та контрактами, про які йдеться в акті перевірки, однак посилається на наявність форс-мажорних обставин, які виключають можливість нарахування товариству пені.
З цього приводу суд зазначає, що правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ та встановлює відповідальність за порушення ними валютного законодавства визначає Закон № 2473-VIII.
Органами валютного нагляду відповідно до цього Закону є НБУ та центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
За загальним правилом експорт товарів має здійснюватися у строки, зазначені у договорах, але не пізніше граничного строку розрахунків, встановленого НБУ, що обчислюється з дня здійснення авансового платежу (попередньої плати). До 05.04.2022 такі граничні строки розрахунків становили 365 календарних днів. З огляду на введення в Україні воєнного стану НБУ змінив граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту.
Відповідно до указаних змін у період з 07.07.2022 такі строки становили 180 календарних днів. При цьому змінені Постановою №18 строки застосовуються до операцій, що здійснені з 05.04.2022.
В свою чергу, у разі зупинення виконання господарської операції, яке зумовлене виникненням форс-мажорних обставин, зупиняється як перебіг строку розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, так і нарахування пені на весь період дії форс-мажорних обставин.
Таким чином, законодавцем передбачено випадок не застосування фінансової відповідальності у вигляді нарахування пені (зупинення строку нарахування пені) у разі виникнення форс-мажорних обставин, які унеможливлюють виконання контрагентом договору.
Згідно ч.1 ст.617 ЦК України, ч.2 ст.218 ГК України та ст.14-1 Закону "Про торгово-промислові палати в Україні" форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об`єктивно унеможливлюють виконання зобов`язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов`язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами.
Надзвичайними є ті обставини, настання яких не очікується сторонами при звичайному перебігу справ. Під надзвичайними можуть розумітися такі обставини, настання яких добросовісний та розумний учасник правовідносин не міг очікувати та передбачити при прояві ним достатнього ступеня обачливості.
Невідворотними є обставини, настанню яких учасник правовідносин не міг запобігти, а також не міг запобігти наслідкам таких обставин навіть за умови прояву належного ступеня обачливості та застосуванню розумних заходів із запобігання таким наслідкам. Ключовим є те, що непереборна сила робить неможливим виконання зобов`язання в принципі, незалежно від тих зусиль та матеріальних витрат, які сторона понесла чи могла понести, а не лише таким, що викликає складнощі, або є економічно невигідним.
Підтвердженням виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин є відповідна довідка уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору (контракту) або третьої країни відповідно до умов цього договору (контракту).
У постанові від 23.07.2024 (справа № 240/25642/22) ВС у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду виснував, що саме по собі введення воєнного стану в Україні не можна розцінювати як форс-мажорну обставину для неперерахування контрагентом - нерезидентом на рахунки позивача коштів за поставлений товар в межах зовнішньоекономічних контрактів.
У постановах від 12.12.2024 у справі № 380/839/24, від 14.01.2025 у справі № 440/17191/23 ВС, з посиланням на постанови ВС від 16.07.2019 у справі №917/1053/18, від 25.01.2022 у справі №904/3886/21, від 18.01.2024 у справі № 914/2994/22, зазначено, що усталеною є практика ВС, що форс-мажорні обставини не мають преюдиційного (заздалегідь встановленого) характеру. У разі їх виникнення сторона, яка посилається на дію форс-мажорних обставин, повинна довести їх наявність не тільки самих по собі, але і те, що вони були форс-мажорними саме для цього конкретного випадку.
ВС також неодноразово вказував на те, що обставина форс-мажору має оцінюватись судом з урахуванням встановлених обставин справи та у сукупності з іншими доказами. Саме суд повинен на підставі наявних у матеріалах справи доказів встановити, чи дійсно такі обставини, на які посилається сторона, є надзвичайними і невідворотними, що об`єктивно унеможливили належне виконання стороною свого обов`язку.
У постановах від 05.10.2023 у справі №520/14773/21, від 19.08.2022 у справі №818/2429/18, від 17.06.2020 у справі №812/677/17, від 03.09.2019 у справі №805/1087/16 ВС зазначив, що має встановлюватися (доводитися) вплив обставин непереборної сили на неможливість платника податку належним чином виконувати свої зобов`язання і на зміну його економічного стану цими форс-мажорними обставинами. Ці фактори мають перебувати у причинно-наслідковому зв`язку.
З наведених вище підходів слідує, що саме по собі існування форс-мажорної обставини (обставини непереборної сили) ще не є свідченням того, що безпосередньо вона вплинула на неможливість виконання особою певного зобов`язання за договором чи обов`язку, передбаченого законодавчими та іншими нормативними актами. Такий зв`язок має встановлюватись як шляхом надання сертифіката (довідки) ТПП України чи уповноваженої нею регіональної ТПП, довідки уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору (контракту) або третьої країни відповідно до умов цього договору (контракту), так і оцінкою інших належних доказів, що можуть це підтвердити.
За висновками ВС, сертифікат ТПП, який підтверджує наявність форс-мажорних обставин, не може вважатися беззаперечним доказом неможливості виконання зобов`язання, а повинен критично оцінюватися судом з урахуванням встановлених обставин справи та характеру зобов`язання.
При цьому, ключовою ознакою форс-мажору є причинно-наслідковий зв`язок між форс-мажорними обставинами та неможливістю виконати конкретне зобов`язання. Форс-мажор, або ж обставини непереборної сили, - це надзвичайні та невідворотні обставини, настання яких призвело до об`єктивної неможливості виконати зобов`язання. Водночас сама по собі, зокрема, збройна агресія проти України, девальвація гривні, воєнний стан, не може автоматично означати звільнення від виконання будь-ким будь-яких зобов`язань, незалежно від того, існує реальна можливість їх виконати чи ні. Воєнний стан, як обставини непереборної сили, звільняє від відповідальності лише у разі, якщо саме внаслідок пов`язаних із нею обставин компанія/фізична особа не змогла виконати ті чи інші зобов`язання.
Про обґрунтованість такого висновку свідчить і аналіз ч. 6 ст. 13 Закону України №2473, яка передбачає можливість зупинення перебігу строків розрахунків та нарахування пені за їх порушення лише у разі зупинення виконання договору, яке відбувається у зв`язку із виникненням форс-мажорних обставин. Іншими словами, неможливість виконання договору, а відповідно, і звільнення від нарахування пені, має місце у разі впливу форс-мажорних обставин на таку можливість.
Для звільнення від відповідальності за порушення зобов`язання необхідним є доведення: 1) наявності обставин непереборної сили; 2) їх надзвичайний характер; 3) неможливість попередити за даних умов завдання шкоди; 4) причинний зв`язок між цими обставинами і понесеними збитками (постанова ВС від 10.06.2015 у справі № 904/6463/14 (3-216гс15)).
Такі висновки викладено у постановах ВС від 16.07.2019 у справі №917/1053/18, від 25.01.2022 у справі №904/3886/21, від 18.01.2024 у справі № 914/2994/22, від 05.10.2023 у справі №520/14773/21, від 19.08.2022 у справі №818/2429/18, від 17.06.2020 у справі №812/677/17, від 03.09.2019 у справі №805/1087/16.
Позивач в обґрунтування наявності форс-мажорних обставин, які унеможливлювали своєчасне зарахування валютної виручки від операцій з експорту товарів за укладеними договорами, посилався на введення у зв`язку зі збройною агресією рф проти України санкцій, внаслідок яких заблоковано діяльність банку, який зареєстровано в м. Мінськ, Республіка Білорусь, та в якому у підприємства-нерезидента (яке і повинно було здійснювати оплату за поставлений товар) відкрито розрахунковий рахунок.
У підтвердження вказаних обставин позивач посилався на наявність Сертифікатів про настання форс-мажорних обставин, що засвідчують факт наявності форс-мажорних обставин та виключають можливість нарахування пені за порушення валютного законодавства.
Надаючи оцінку вказаним твердженням позивача, колегія суддів врахувала, що всі договори, перелік, яких наведено в акті перевірки були укладені позивачем у період з 26.08.2022 по 29.05.2023, тобто вже після введення в Україні воєнного стану та набрання чинності Постанови НБУ №18 «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану» від 24.02.2022, що свідчить про те, що позивач був обізнаний із ситуацією, яка склалась в країні та певними обмеженнями, пов`язаними з введенням в країні воєнного стану. В свою чергу позивачем у період воєнного стану укладались контракти та здійснювалась поставка товару.
Колегія суддів звернула увагу на те, що постанова КМУ №187 від 03.03.2022 «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації», встановлює мораторій саме на виконання грошових та інших зобов`язань, кредиторами (стягувачами) за якими є рф або особи, пов`язані з державою-агресором.
В даному ж випадку розглядувані операції не передбачали виконання таких грошових та інших зобов`язань. Слід зазначити, що нерезидет є естонською компанією.
В свою чергу положеннями п. 15 Постанови Правління НБУ№ 18 від 24.02.2022, зупинено здійснення обслуговуючими банками саме видаткових операцій за рахунками резидентів рф/Республіки Білорусь, за рахунками юридичних осіб (крім банків), кінцевими бенефіціарними власниками яких є резиденти рф/Республіки Білорусь, за винятком передбачених цим пунктом випадків.
При цьому цією постановою окремо вказано на відсутність заборон на переказ коштів (крім російських рублів та білоруських рублів) на рахунки резидентів у банках за операціями з експорту товарів, повернення коштів за операціями з імпорту товарів.
Обмеження встановлено лише на розрахунки в такій валюті, як російські та білоруські рублі, однак при цьому надано право банкам здійснювати обмін такої валюти на міжнародному валютному ринку на іншу валюту для її подальшого зарахування на рахунки клієнта.
З огляду на зазначені положення чинного законодавства колегія суддів вважає, що в даному випадку були відсутні будь-які законодавчі обмеження, які б унеможливлювали належне виконання контрагентом позивача своїх зобов`язань з оплати товару, постановленого на виконання укладених договорів.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що в даному випадку не встановлено наявності будь-яких обставин непереборної сили, які призвели або могли б призвести до неможливості розрахунків нерезидента з позивачем.
В свою чергу відомості, які зазначені в наданих позивачем сертифікатах, спростовуються законодавчими нормами, які не містили заборон щодо переказу коштів (крім російських рублів та білоруських рублів) на рахунки резидентів у банках за операціями з експорту товарів.
Таким чином, наведені в наданих позивачем сертифікатах обставини носять загальний інформаційний характер, без доведення причинно-наслідкового зв`язку у конкретному зобов`язанні/обов`язку.
Неможливість виконання зобов`язання/обов`язку особа повинна підтверджувати документально в залежності від її дійсних обставин, що унеможливлюють виконання на підставі вимог законодавства. Обставини військової агресії на території України не є автоматичною, безумовною підставою, яка підтверджує відсутність можливості виконання зобов`язання/обов`язку.
З огляду на наведене, колегія суддів вважає, що надані позивачем сертифікати Естонської ТПП не є достатніми доказами існування форс-мажорних обставин у даному випадку та як наслідок не звільняють суб`єкта господарювання від обов`язку доводити існування причинно-наслідкового зв`язку між настанням форс-мажорних обставин (введення воєнного стану в Україні) і невиконанням (несвоєчасним виконанням) зобов`язань за укладеними договорами.
За таких обставин суд зазначив про відсутність форс-мажорних обставин для невиконання контрагентами позивача своїх зобов`язань щодо проведення розрахунків за поставлений з території України товар, а тому нарахування відповідачем пені за порушення валютного законодавства є правомірним та обґрунтованим.