Суд підтвердив правомірність застосування штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у розмірі 13,8 млн гривень
Головне управління ДПС в Одеській області , опубліковано 05 серпня 2026 о 11:28 Розділ: Новини
Головне управління ДПС в Одеській області інформує, що П`ятий апеляційний адміністративний суд постановою від 22.07.2026 у справі № 420/38690/25 скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (далі – ГУ ДПС, позивач, контролюючий орган) задовольнив; рішення суду першої інстанції від 26.05.2026 про визнання протиправним податкового повідомлення-рішення скасував; прийняв нове судове рішення, яким у задоволенні позову Товариства (далі також – платник, відповідач, ТОВ) відмовив в повному обсязі.
ГУ ДПС проведено камеральну перевірку дотримання ТОВ термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) за червень - грудень 2021 року, січень 2022 року та грудень 2022 року та встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних в ЄРНП, встановлених ст. 201 Податкового кодексу України (зі змінами, далі - ПКУ).
За результатами перевірки винесено оскаржене податкове повідомлення рішення про застосування штрафних санкцій 13,8 млн гривень.
Вирішуючи дану справу суд апеляційної інстанції, виходив з наступного.
З огляду на зміни, що вносилися до ПКУ у 2020-2023 роках, платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії «ковідного» мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, а саме з 01.03.2020 по 26.05.2022.
Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26.05.2022), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.
У той же час, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13.12.2022 № 2836-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України») (далі – Закон № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15.07.2022.
Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15.07.2022, у контролюючого органу також є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПКУ.
Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду (далі - ВС) від 30 січня 2024 року у справі №280/4484/23.
У розвиток вказаної правової позиції ВС в постанові 07.02.2024 у справі №380/7070/23 зауважив, що держава не створила такого правового регулювання і фактичних умов, за яких платники податків могли б завчасно передбачити відповідні наслідки своєї поведінки щодо не реєстрації до 26.05.2022 в ЄРПН податкових накладних, складених до 24.02.2022 (зі змінами до 31.01.2022).
Фактично з 27.05.2022 усі платники, які не зареєстрували податкові накладні, граничний строк реєстрації яких припав до 23.02.2022, автоматично підлягали відповідальності.
При цьому відповідний Закон від 12.05.2022 № 2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» (далі – Закон 2260-ІХ) був опублікований 26.05.2022 в умовах воєнного стану, обмеженого часу роботи електронних сервісів податкових органів та за відсутності завчасного попереднього роз`яснення змісту та наслідків прийняття цього законодавчого акта для платників податків, які були впевнені, що захищені карантинними та воєнними мораторіями на застосування штрафних санкцій.
Отже, законодавець не створив умов, за яких платник податків мав можливість у розумні строки зареєструвати податкові накладні, складені до введення воєнного стану, за попередньо передбаченого підходу безумовного звільнення від відповідальності до завершення дії карантину.
У постанові 07.02.2024 у справі № 380/7070/23 ВС фактично висловив правову позицію, що з урахуваннями принципу верховенства права та заборони на дискримінацію платників податків, а також принципу in dubio pro tributario (презумпція правомірності рішень платника податків), що закріплений в підпункті 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 ПКУ, перехідний період - до 15.07.2022, про який йдеться в пункті 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ (з урахуванням змін, внесених Законом № 2836-IX), та який згідно вказаного пункту має застосовуватись до податкових накладних дата складання яких припадає на період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, доцільно б було враховувати і при реєстрації податкових накладних, які складені у період до 1 лютого 2022 року та не були зареєстровані в ЄРПН з огляду на дію «ковідного» мораторію.
Актом камеральної перевірки встановлено порушення термінів реєстрації в ЄРПН:
податкових накладних 1-207, які були складені у період з червня 2021 року по січень 2022 року та фактично зареєстровані в ЄРПН у січні 2023 року. Контролюючий орган в Акті визначив граничний термін реєстрації цих ПН як 27.05.2022 та нарахував дні прострочення (від 234 до 249 календарних днів), починаючи з 28.05.2022, застосувавши штраф у розмірі 40% від суми ПДВ;
податкових накладних 208-212, складених у грудні 2022 року, граничний термін реєстрації яких припав на 31.12.2022, а фактична реєстрація відбулася 09.01.2023 (прострочення 9 календарних днів), нараховано штраф у розмірі 10% від суми ПДВ.
Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції припустився помилкового застосування норм матеріального права, застосувавши до спірних правовідносин норми пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПКУ (в редакції Закону України від 12.01.2023 № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (далі – Закон № 2876-IX), що діє з 08.02.2023 з огляду на наступне.
Як неодноразово зазначав ВС (зокрема, у постановах від 30.01.2024 у справі № 280/4484/23 та від 07.11.2024 у справі № 560/21171/23), правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкової накладної вважається вчиненим у момент закінчення граничного строку такої реєстрації.
Норми Закону № 2876-IX не мають зворотної дії в часі.
ВС у постанові від 07.11.2024 у справі №560/21171/23 виснував, що хоча спірне податкове повідомлення-рішення і прийнято вже під час дії воєнного стану, саме податкове правопорушення було вчинене задовго до введення воєнного стану. У цьому випадку воєнний стан не має прямого зв`язку з фактами та обставинами, які склалися до його введення, та не має ретроспективної дії щодо подій, що відбулися до цього періоду. Тому, застосування у спірних правовідносинах будь-яких норм, що регулюють особливості адміністрування ПДВ під час воєнного стану є помилковим.
Згідно висновків ВС, викладених у постановах від 30.01.2024 у справі № 280/4484/22 та від 06.02.2024 у справі №160/10740/23, зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).
Судом встановлено, що для податкових накладних 1-207 (з урахуванням пільгового періоду за Законом № 2260-IX) граничний строк реєстрації закінчився 15.07.2022. Для податкових накладних 208-212 граничний строк реєстрації закінчився 31.12.2022.
Оскільки граничні строки реєстрації всіх спірних податкових накладних закінчилися задовго до набрання чинності Законом № 2876-IX (08.02.2023), зменшені розміри штрафів (2% та 10%) до цих операцій застосовані бути не можуть. Застосуванню підлягають загальні розміри штрафів, визначені ст. 120-1 ПКУ (10% та 40% відповідно), чим спростовуються висновки суду першої інстанції.
Аналізуючи правомірність накладення штрафу у розмірі 40% за податковими накладними 1-207, колегія суддів виходила з наступного.
Вказані податкові накладні були складені у період з червня 2021 року по січень 2022 року та фактично зареєстровані в ЄРПН у січні 2023 року.
Законом № 2260-IX (чинним з 27.05.2022) внесено зміни до пп. 69.1 та 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ, якими скасовано дію «карантинного» мораторію на штрафи за несвоєчасну реєстрацію ПН/РК. Водночас закон встановив перехідне правило: платники звільняються від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію ПН, граничний строк реєстрації яких припав на період дії мораторію, за умови забезпечення їх реєстрації до 15.07.2022.
Встановлено, що ТОВ зареєструвало податкові накладні 1-207 лише у січні 2023 року, тобто із суттєвим порушенням встановленого законом пільгового строку (до 15.07.2022), а отже позивач втратив право на звільнення від фінансової відповідальності за цими накладними.
Оскільки останнім днем для реєстрації податкових накладних, з урахуванням пільгового періоду, було визначено 15.07.2022, період затримки (прострочення) для ПН 1-207 розпочався з наступного дня – 16.07.2022.
Фактична реєстрація відбулася у січні 2023 року; кількість днів прострочення (з 16.07.2022 по січень 2023 року) становить від 185 до 200 календарних днів.
Згідно з абз. 5 п. 120-1.1 ст. 120-1 ПКУ, у разі порушення строку реєстрації податкових накладних в ЄРПН від 61 до 365 календарних днів застосовується штраф у розмірі 40 відсотків суми ПДВ, зазначеної в таких накладних.
Аналізуючи правомірність накладення штрафу у розмірі 10% за податковими накладними 208-212, колегія суддів виходила з наступного.
Вказані податкові накладні були складених у грудні 2022 року, граничний термін реєстрації припав на 31.12.2022, а фактична реєстрація відбулася 09.01.2023 (прострочення 9 календарних днів).
Оскільки граничний строк реєстрації накладних закінчився 31.12.2022 року, тобто задовго до набрання чинності Законом № 2876-IX, правопорушення вважається вчиненим 01.01.2023. Таким чином, застосуванню підлягають загальні норми ст. 120-1 ПКУ у редакції, що діяла на момент вчинення порушення.
Враховуючи викладене, оскаржене повідомлення-рішення є законним, обґрунтованим та скасуванню не підлягає.