Верховним Судом підтверджено правомірність наказу контролюючого органу про проведення фактичної перевірки

Приватне акціонерне товариство (далі також – ПрАТ, платник, позивач) звернулось до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі також – ГУ ДПС, відповідач, контролюючий орган) про скасування наказу від 28.06.2023 «Про проведення фактичної перевірки».

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що платником відмовлено податковому органу у допуску до фактичної перевірки, так як оскаржуваний наказ містить лише одну фактичну підставу його прийняття, а саме - посилання на мету «здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання і обігу пального, з урахуванням попередньо проведеного аналізу податкової інформації, яка свідчить про можливі порушення законодавства у сфері зберігання та обігу пального».

Позивач наголошував, що вступна частина наказу (абзац 1) не відповідає його резолютивній частині (абзац 2): метою прийняття наказу є «здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання і обігу пального, з урахуванням попередньо проведеного аналізу податкової інформації, яка свідчить про можливі порушення законодавства у сфері зберігання та обігу пального», натомість, резолютивна частина наказу передбачає «здійснення контролю дотримання вимог діючого законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій свідоцтв». На переконання позивача, має місце істотна невідповідність між метою та предметом перевірки, оскільки поняття «пальне» є набагато вужчим за змістом ніж «підакцизні товари» та «товарні запаси» (товари).

Наголошує, що підпункт 80.2.5. пункту 80.2. статті 80 взагалі не передбачає проведення перевірки щодо «товарних запасів».

Рішенням суду першої інстанції від 25.09.2023 позовні вимоги задоволено. Постановою  апеляційної інстанції від 16.11.2023 вказане рішення від 25.09.2023 скасовано та прийнято нове, яким у задоволенні позову відмовлено.

У справі, що розглядається судами з’ясовано, що 28.06.2023 наказом ГУ ДПС  «Про проведення фактичної перевірки ПрАТ», на підставі п.п.19-1.4 п.19-1.1 ст.19-1, п.п.19-1.1.п.19-1.1 ст.19-1, ст.20, п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, а саме: здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу пального, з урахуванням попередньо проведеного аналізу податкової інформації, яка свідчить про можливі порушення законодавства у сфері зберігання та обігу пального, призначено провести фактичну перевірку за фактичною адресою господарської одиниці ПрАТ.

09.06.2023 посадовими особами відповідача здійснено вихід за адресою для здійснення фактичної перевірки позивача та пред'явлено директору позивача службові посвідчення, копію наказу та направлення на перевірку від 28.06.2023 року.

Директор відмовив посадовим особам ГУ ДПС у допуску до проведення фактичної перевірки, про що складено акт, також посадовими особами відповідача складено акт відмови від підпису акту недопуску до перевірки.

У межах цієї справи наказ про призначення перевірки не був реалізований через недопуск посадових осіб контролюючого органу до перевірки, а тому цей акт індивідуальної дії за висновками Верховного Суду не вичерпав своєї дії і може бути предметом самостійного оскарження в суді.

Верховний Суд у постанові від 28.05.2024 у справі №280/1431/23 вказав, що у спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою.

Оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов’язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.

Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України повинен саме про це зазначити.

Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки згідно з пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб.

Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього п. 81.1 ст. 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Таке інформування про фактичну обставину має бути наведено саме серед підстав для проведення перевірки, тобто перед резолютивною частиною наказу.

У разі, якщо наказ відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації щодо підстави для проведення перевірки, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства. Як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним, оскільки його недоліки в розумінні ст. 81 ПКУ не є настільки значущими, що ставлять під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав.

Для забезпечення узгодженості судової практики, під час вирішення тотожних спорів повинні враховуватися висновки щодо застосування норм права, наведені у цій постанові суду.

За таких обставин Верховний суд не вбачає підстав для відступу від правового висновку, викладеного у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов’язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 28.05.2024 у справі №280/1431/23.