Верховний Суд частково задовольнив касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області

Головне управління ДПС в Одеській області інформує, що Верховний Суд постановою від 12 червня 2024 року у справі №420/27557/21 частково задовольнив касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (далі – відповідач, контролюючий орган або ГУ ДПС), скасував рішення суду першої інстанції від 12.07.2022 та постанову другої інстанції від 22.12.2022  щодо задоволення позову Товариства (далі – позивач, платник або ТОВ) про скасування податкових повідомлень-рішень на загальну суму 34,9 млн. грн., а справу направив на новий розгляд до суду першої інстанції.

Контролюючим органом проведено документальну планову перевірку ТОВ, за результатами якої складено акт від 01.12.2021 та прийнято податкові повідомлення-рішення, якими зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 645,0 тис. грн  та збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 27451,1 тис. грн за основним платежем та 6862,7тис.грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Відповідно до висновків акту перевірки відповідачем встановлені порушення платником вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пунктів 198.1, 198.3, 198.5 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) з підстави неправомірного формування даних податкового обліку за наслідками придбання дизельного пального в Публічного акціонерного товариства «Укртатнафта» з огляду на фіктивний характер проведеної поставки, що мотивовано відсутністю джерела походження товару.

Так, обґрунтовуючи свою позицію, контролюючий орган зазначав, що відповідно до даних Системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового за період з 30 червня 2020 року по 31 серпня 2020 року в Публічного акціонерного товариства «Укртатнафта» ліміт дизельного пального складав 1517180,54 л. При цьому відсутні залишки такого пального у розмірі 6940 т, які б знаходилися на складі контрагента платника на дату складання акта приймання-передачі нафтопродуктів від 30 червня 2020 року за договором поставки нафтопродуктів від 30 червня 2020 року № 507/2/2118, укладеним між ПАТ «Укртатнафта» та ПрАТ з ІІ «СИНТЕЗ ОЙЛ».

Задовольняючи адміністративний позов, суди попередніх інстанцій виходили з того, що факт придбання платником нафтопродуктів (пального) в ПАТ «Укртатнафта» підтверджується належним чином складеними первинними документами. Відповідачем, натомість, не наведено фактів, які б безспірно підтверджували недобросовісність саме позивача як платника податків та/або свідчили про його обізнаність щодо протиправного характеру діяльності контрагента, якщо така мала місце.

На переконання Верховного Суду, наведені висновки судових інстанцій є передчасними з огляду на таке.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Так, підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень ПК України.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 ПК України.

Таким чином, витрати для цілей визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.

При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

Реальність, зокрема, потребує з`ясування того факту, чи справді відповідні товарно-матеріальні цінності отримано від указаного в первинних документах контрагента. Для цього варто проаналізувати дані про існування активу, щодо якого виник спір, зокрема, чи вироблявся/імпортувався, ким і коли. Не перевірено фактичний альтернативний рух активу в порівнянні із задекларованим.

Не досліджено достеменно судами й реальний економічний зміст оспорюваної господарської операції та спрямування її на досягнення певного економічного ефекту. Так, для з`ясування дійсного економічного змісту господарської операції варто аналізувати кінцевий економічний ефект у вигляді фактичного приросту (зміни вартості) активів, який настав або повинен був настати в результаті здійснення відповідної операції, незалежно від зафіксованих у документах намірів її учасників. З цією метою варто використовувати документальні та інші дані, що свідчать про фактичне отримання того чи іншого активу учасниками операції. Такі дані мають перевагу перед задекларованим документально змістом спірної господарської операції.

Отже, колегія суддів Касаційного адміністративного суду дійшла висновку, що внаслідок неповного з`ясування обставин справи суди попередніх інстанцій не забезпечили повного і всебічного розгляду адміністративної справи, не вжили визначених законом заходів, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.