Судова колегія Верховного Суду скасувала рішення судів першої і другої інстанції про задоволення позову платника щодо визнання протиправними податкових повідомлень-рішень про зменшення суми бюджетного відшкодування ПДВ

Головне управління ДПС в Одеській області повідомляє, що у справі №420/4306/20 постановою Верховного Суду від 25 травня 2023 року касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області задоволено частково; рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 липня 2020 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 24 вересня 2020 року скасовано в частині задоволення позову, справу в цій частині направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Судовими інстанціями встановлено, що 20 березня 2020 року ТОВ  подало податкову декларацію з ПДВ за лютий 2020 року у якій задекларовано ПДВ до  бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку 32,47 млн. грн, та  до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у розмірі 3,99 млн. грн.

13 квітня 2020 року позивач направив на адресу контролюючого органу повідомлення про втрату документів первинного бухгалтерського та податкового обліку, яка відбулась 10 квітня 2020 року, за період з 28 листопада 2019 року. До вказаного повідомлення платником було долучено лист відділення поліції від 13 квітня 2020 року, відповідно до якого за фактом виявлення відсутності документів зареєстровано відповідне звернення.

21 квітня 2020 року ГУ ДПС в Одеській області відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового Кодексу України (із змінами, далі – ПКУ) прийнято наказ про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ тривалістю 5 робочих днів з 04 травня 2020 року.

Листом від 04 травня 2020 року у відповідь на повідомлення про втрату первинних документів Головне управління ДПС в Одеській області зазначило, що в порушення приписів пункту 6 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському облік, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, платником не надано акт про результати роботи комісії щодо встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення щодо втрачених документів 10 квітня 2020 року. У зв`язку із чим, контролюючий орган вказав на відсутність підстав для надання 90-денного терміну для відновлення документів.

04 травня 2020 року Головним управлінням ДПС в Одеській області відповідно до підпунктів 20.1.6, 20.1.9 пункту 20.1 статті 20, пунктів 44.1, 44.3 статті 44 ПК України, статті 10 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» запропоновано ТОВ призначити та провести інвентаризацію основних засобів та товарно-матеріальних цінностей щодо наявності їх залишків на складі, які є підставою для нарахування від`ємного значення з ПДВ, що було заявлено до бюджетного відшкодування на розрахунковий рахунок підприємства у декларації з ПДВ за лютий 2020 року та включити (допустити) в якості спостерігачів співробітників (перевіряючих) Головного управління ДПС в Одеській області; запитано оригінали документів, які стали підставою для декларування бюджетного відшкодування ПДВ (від`ємного значення з ПДВ).

Крім того, листами від 04 травня 2020 року, від 07 травня 2020 року Головним управлінням ДПС в Одеській області оформлено вимоги до ТОВ про допуск перевіряючих до обстеження приміщень, територій, що використовуються для одержання доходів чи пов`язані з утриманням об`єктів оподаткування, а також для проведення перевірок з питань обчислення і сплати податків та відповідно до статті 78 ПКУ призначити станом на 08 травня 2020 року інвентаризацію основних засобів, товарно-матеріальних цінностей та залучити інспекторів до складу відповідної комісії з проведення інвентаризації.

Листом від 07 травня 2020 року № 07-05 товариство повідомило податковий орган про готовність виконати вимоги щодо проведення інвентаризації основних засобів та товарно-матеріальних цінностей, обстеження складських приміщень, але після закінчення протиепідемічних заходів, впроваджених на підставі рішень уряду.

Щодо запитуваних первинних, бухгалтерських та інших документів Головним управлінням ДПС в Одеській області складено акти, якими зафіксовано ненадання позивачем витребуваних документів, у тому числі документів щодо законності декларування від`ємного значення з ПДВ за лютий 2020 року. Вказані акти складались у присутності директора товариства та підписані ним із зауваженнями і викладенням незгоди із їх висновками.

За результатом документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ контролюючим органом складено акт від 18 травня 2020 року, яким встановлені порушення платником, зокрема, підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, підпункту «а» пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 192.1 статті 192, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 ПКУ, в результаті чого позивачем завищено від`ємне значення (рядок 19 декларації) з ПДВ за лютий 2020 року у розмірі 36,47 млн. грн, що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування, заявленого на рахунок платника у банку (відображеного у рядку 20.2.1 декларації з ПДВ за лютий 2020 року), у розмірі 32,47 млн. грн та завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 декларації) за лютий 2020 року, у сумі 3,99 млн гривень.

Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом оскаржених повідомлень-рішень, Верховний Суд виходив із такого.

Аналіз п.п. 44.1, 44.3, 44.5 ст. 44, п. 187.8 ст. 187,  п. п. 198.2, 198.6 ст. 198, п. 200.4 ст. 200, п. 201.12 ст. 201 ПКУ, ст. ст. 1, 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні», Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88  свідчить, що платник податків зобов`язаний вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання вищевказаних документів, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи.

У разі втрати первинних документів платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому ПКУ для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації.

Крім того, у разі пропажі або знищення первинних документів керівник господарюючого суб`єкта письмово повідомляє про це правоохоронні органи та наказом призначає комісію для встановлення переліку відсутніх документів, а також розслідування причин їх пропажі або знищення. Для участі в роботі комісії запрошуються представники слідчих органів, охорони і державного пожежного нагляду.

Результати роботи комісії оформляються актом, який затверджується керівником підприємства, а його копія в 10-денний строк надсилається зокрема і територіальному органу центрального органу виконавчої влади, який реалізує державну податкову політику, державну політику у сфері державної митної справи.

До того ж платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та його подальше бюджетне відшкодування наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими первинними документами такі суми не можуть бути віднесені до податкового кредиту.

Отже, формування податкового кредиту та відшкодування ПДВ можливе лише у разі підтвердження фактичного здійснення господарських операцій належно оформленими первинними документами.

Вирішуючи спір, суди попередніх інстанцій дійшли передчасного висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог товариства з огляду на невстановлення в повній мірі фактичних обставин справи, що мають значення для правильного її вирішення.

При цьому Суд зазначив про помилковість тверджень судових інстанцій, що до спірних правовідносин не підлягають застосуванню приписи Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, оскільки його дія розповсюджується лише на підприємства, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету, з огляду на приписи пункту 1.1 глави 1 вказаного Положення, відповідно до яких положення встановлює порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської та іншої звітності, що ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (надалі - підприємства), установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету (надалі - установи).