Суд задовольнив касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області

Головне управління ДПС в Одеській області інформує, що у справі № 420/5019/22 постановою Верховного Суду від 22 травня 2023 року касаційна скарга Головного управління ДПС в Одеській області задоволена; рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 травня 2022 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2022 року у справі скасовано; справу направлено на новий розгляд до Одеського окружного адміністративного суду.

Головним управлінням ДПС в Одеській області проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Є» (позивач) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 до 30.09.2021, за результатами якої складено акт та винесено оскаржені повідомлення-рішення про сплату податку на прибуток та ПДВ на загальну суму 7,3 млн гривень.

Перевіркою встановлено, що за результатами аналізу господарських операцій позивача з:

- ТОВ «М» операції не підтверджені документально, встановлено неможливість придбання (фактичного отримання) товарів - будівельних матеріалів позивачем (піску, щебеню, бітумної емульсії). Зокрема, в усіх видаткових накладних відсутні відомості про їх місце складання, прізвище, ім`я та по батькові осіб, які здійснювали фактичну передачу товару як з боку постачальника, так і з боку отримувача товару. Акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) не містять інформації щодо їх змісту, зокрема, щодо транспортного засобу, яким надавались послуги, маршруту транспортування, найменування вантажу. За результатами аналізу долучених до перевірки рапортів про роботу будівельних машин і товарно-транспортних накладних, контролюючий орган встановив низку дефектів, що полягає у: 1) незазначені конкретної адреси завантаження; 2) відсутності даних про посвідчення водія; 3) здійсненні двох поставок в один день одним гудронатором і одним водієм у різних областях (враховуючи відстань перевезень і максимальну швидкість транспортного засобу здійснити відповідне перевезення, а також розігрів і подачу бітумної емульсії з урахуванням робочого часу було неможливо); 4) рапорти не містять інформації щодо руху пального, розрахунку заробітної плати; 5) завантаження на транспортні засоби вантажу у розмірі, що значно перевищує технічні характеристики останнього; 6) вказівка у пункті завантаження міст Вишневе і Бортиничі, які відсутні в Україні. Крім того, податковий орган вказав на те, що ТОВ «М» отримувало бітумну емульсію від ТОВ «С», яке не є імпортером чи виробником зазначеного товару, а також фігурує у низці кримінальних проваджень;

- ТОВ «А» встановлено, що реальність надання платнику податків указаним контрагентом техніки в оренду (гусеничних екскаваторів JCB JS220LC, JCB JS260LC, екскаваторів Cat 336, JCB ЗСХ 2007, екскаватора - навантажувача Caterpillar, колісних екскаваторів Doosan DX190WA, Doosan DX210WA) не підтверджена належними первинними документами. Це призвело до завищення витрат. Надані до перевірки акти не містили відомостей про «місце складання», місце фактичної передачі техніки, її реальний стан і залишки паливно-мастильних матеріалів, інформацію про водіїв, їх посвідчення, про спеціальні дозволи, що дають право на експлуатацію орендованої техніки, а також про довіреності осіб, відповідальних за здійснення господарської операції.

Рішенням суду першої інстанції позов було задоволено, а постановою  другої інстанції апеляційна скарга Головного управління ДПС в Одеській області залишена без задоволення.

Контролюючий орган у касаційній скарзі наголосив, що суд першої інстанції помилково відніс цю справу до категорії справ незначної складності.

Крім того, податковий орган зауважив, що судові рішення підлягають скасуванню з підстав касаційного оскарження, визначених пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (із змінами, далі – КАС України) у взаємозв`язку з пунктом 1 частини другої статті 353 КАС України. Застосовуючи норми статей 1, 9 Закону № 996-ХІV, пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, суди попередніх інстанцій не врахували висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 17 вересня 2020 року (справа № 816/2211/18), від 16 червня 2020 року (справа № 400/987/19), від 20 травня 2021 року (справа №826/16627/18), від 28 травня 2021 року (справа № 819/357/16), від 31 травня 2021 року (справа № 802/2103/15-а).

Верховний Суд, розглянувши матеріали справи зазначив, що скарга Головного управління ДПС в Одеській області підлягає задоволенню з огляду на наступне.

За правилами пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (із змінами) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 КАС України.

Такі висновки неодноразово висловлювалися Верховним Судом, а в подальшому підтримані Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19.

Подібні висновки були викладені Верховним Судом й у приведених скаржником у касаційній скарзі справах.

Отже, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку або ухвали про закриття кримінального провадження щодо посадової особи контрагента платника податків; лише відсутність у контрагентів платника податків основних засобів, матеріальних та трудових ресурсів для виконання спірних господарських операцій; лише певні недоліки в оформленні первинних документів - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Поза увагою та правовою оцінкою судів попередніх інстанцій залишились доводи Головного управління ДПС в Одеській лобласті про відсутність в актах, складених за результатами господарських операцій як з ТОВ «А», так і ТОВ «М», відомостей про довіреності на осіб, відповідальних за здійснення господарських операцій.

При цьому при оцінці достатності зазначених в актах надання послуг (приймання-передачі виконаних робіт) відомостей щодо змісту і обсягу господарських операцій застосовними є висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 19 квітня 2019 року (справа № 826/1392/17), від 12 лютого 2020 року (справа № 813/3577/13-а), від 20 березня 2020 року (справа № 560/3956/18), від 02 липня 2020 року (справа № 560/711/19), від 02 квітня 2020 року (справа № 160/93/19). У наведених судових рішеннях Суд вказав, що ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. Не заповнення у первинних облікових документах окремих позицій, які не впливають на зміст господарської операції, відсутність максимальної деталізації виду виконаних послуг, а так само відтворення в актах виконаних робіт (наданих послуг) такого ж самого переліку послуг, що й зазначені в специфікаціях, не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій. Умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені.

Колегія суддів не вбачає підстав для відступу від такого висновку, проте наголошує, що визначальною є саме можливість дійти за наслідками дослідження первинних документів беззаперечного висновку, що відповідна господарська операція, з урахуванням її характеру, дійсно мала місце.

Колегія суддів зазначає, що суть та зміст послуг, про надання яких свідчать акти, можуть додатково розкриватися в інших документах, які не належать до первинних документів у розумінні приписів Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», проте, у сукупності з іншими первинними документами можуть бути враховані при оцінці реальності господарських операцій.

Таким чином, для правильного вирішення спору в цій частині необхідно, окрім дослідження первинних документів на відповідність вимогам Закону України «Про фінансову звітність та бухгалтерський облік в Україні», проаналізувати, чи можна з цих документів встановити, яка саме послуга та в межах якого договору була надана. За наслідками такого аналізу встановити, чи достатньо обсягу складених за результатами господарських операцій документів (з урахуванням специфіки останньої у кожному окремому випадку) для висновку про те, що витрати дійсно були понесені та пов`язані із провадженням господарської діяльності.

Суд касаційної інстанції також звертає увагу на те, що у спорах цієї категорії до предмета доказування входять саме обставини реальності руху матеріальних активів та коштів між контрагентами. Натомість, первинна документація є лише відображенням таких операцій.

Також податковий орган зазначив, що розгляд цієї справи не міг відбуватись за правилами спрощеного позовного провадження, оскільки вона не є справою незначної складності.

Частинами другою статті 257 КАС України передбачено, що за правилами спрощеного позовного провадження може бути розглянута будь-яка справа, віднесена до юрисдикції адміністративного суду, за винятком справ, зазначених у частині четвертій цієї статті.

Виключно за правилами загального позовного провадження розглядаються справи у спорах щодо оскарження рішення суб`єкта владних повноважень, на підставі якого ним може бути заявлено вимогу про стягнення грошових коштів у сумі, що перевищує п`ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб (пункт 4 частини четвертої статті 12 КАС). Аналогічне правило закріплене у пункті 4 частини четвертої статті 257 КАС України.

Кожним із спірних у цій справі податкових повідомлень-рішень платнику податків було збільшено грошове зобов`язання за відповідним податком на суму, що перевищує п`ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб. Висновки судів про відсутність підстав для розгляду цієї справи за правилами загального позовного провадження через те, що у цій справі позивач не заявляв вимог про відшкодування шкоди, заподіяної рішеннями, діями чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень, у сумі, що перевищує п`ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб, ґрунтуються на помилковому тлумаченні норми частини четвертої статті 257 КАС України.