Головне управлінням ДФС в Одеській області на запит надає податкову консультацію на питання: стосовно відображення комісіонером (платником єдиного податку 2-ої групи) надходження суми готівкових коштів від продажу товару комітенту у книгах обліку, у яких книгах, у яких графах та які суми повинні відображати, та чи буде достатнім відображення у книзі обліку доходів надходження лише суми комісійної плати (питання №1), та щодо підстав для притягнення до відповідальності за не оприбуткування(неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки у разі відображення у книзі обліку доходів лише суми комісійної плати, без відображення суми готівкових коштів від продажу товару комітенту (питання№2).
Відповідно до підпункту 1 пункту 292.1 статті 292 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI із змінами та доповненнями (далі –ПКУ) доходом фізичної особи - підприємця - платника єдиного податку є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначений пунктом 292.3 статті 292 ПКУ. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.
Згідно із п. 292.4 ст. 292 ПКУ у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента).
Статтею 295 Господарського кодексу України від 16 січня 2003 року № 436-IV, із змінами та доповненнями (далі – ГКУ), визначено, що комерційне посередництво (агентська діяльність) є підприємницькою діяльністю, що полягає в наданні комерційним агентом послуг суб'єктам господарювання при здійсненні ними господарської діяльності шляхом посередництва від імені, в інтересах, під контролем і за рахунок суб'єкта, якого він представляє.
Статтею 1011 Цивільного кодексу України від 16 січня 2003 року № 435-IV, із змінами та доповненнями (далі - ЦКУ), визначено, що за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента (ст. 1011 ЦКУ). Комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановленим у договорі комісії (п. 1 ст. 1013 ЦКУ).
Тобто особливістю договорів комісії як і договорів доручення, транспортного експедирування, агентських договорів є те, що за ними право власності на товар чи послугу не переходить до комісіонера (повіреного). За посередницькі послуги комісіонер (повірений) отримує винагороду від комітента (довірителя), яка і є його доходом.
Положенням про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженим постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637, із змінами та доповненнями (далі - Положення № 637), передбачено, що підприємства та підприємці здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку.
Відповідно до пункту 1.2 глави 1 Положення № 637 книга обліку - це касова книга, книга обліку доходів і витрат, книга обліку виданих та прийнятих старшим касиром грошей або книга обліку розрахункових операцій.
Книга обліку доходів і витрат - це документ установленої форми, що застосовується відповідно до законодавства України для відображення руху готівки.
Згідно з пункту 2.6 глави 2 Положення № 637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.
Відповідальність за дотримання порядку ведення операцій з готівкою покладається на підприємців, керівників підприємств. Особи, які винні в порушенні порядку ведення операцій з готівкою, притягуються до відповідальності в установленому законодавством України порядку (п.7.3 глави 7 Положення № 637).
Пунктом 1 Указу Президента України від 12 червня 1995 року № 436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" установлено, що за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки до фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу в п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Разом із цим, фізичні особи - підприємці платники єдиного податку першої - третьої груп ведуть облік у порядку, визначеному пп. 296.1.1 - 296.1.3 п. 296.1 ст. 296 ПКУ.
Форми Книги обліку доходів та Книги обліку доходів і витрат та порядки їх ведення затверджено наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2015 № 579, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 07 липня 2015 року за № 800/27245 (далі - Наказ № 579).
Наказом № 579 передбачено, що записи у Книзі обліку доходів та Книзі обліку доходів і витрат виконуються платниками єдиного податку (фізичними особами - підприємцями) за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід.
Таким чином, до фізичної особи - підприємця - платника єдиного податку, який надає послуги за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування чи агентськими договорами, застосовується штрафна санкція за неоприбуткування в Книзі обліку доходів та Книзі обліку доходів і витрат готівкових коштів, одержаних від клієнта за надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами.
Тобто, оприбуткування неповної суми отриманих готівкових коштів є підставою для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до Указу Президента України від 12.06.1995 №436/95 “Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки”.